Анализ бухгалтерских документов
Анализ бухгалтерских документов угледобывающей организации
В июле 1976 г. начальник тарного цеха Макеевского гормолзавода Соловьева при приемке очередной партии так называемой компактной оборотной тары — тетрапаков, контейнеров и металлических ящиков, в которых, как правило, поступала в розничную торговую сеть молочная продукция, изобличила экспедитора-грузчика Дьяченко молочной экспедиции Харцызского ОРСа объединения «Шахтерскантрацит», где добывали уголь (стартер для розжига угля) в попытке указать в накладной на сто металлических ящиков больше, чем их было доставлено фактически. Заподозрив Дьяченко в злоупотреблениях, Соловьева доложила об этом факте дирекции завода.
Затем работающим в добывающей уголь организации «Шахтерскантрацит» Дьяченко заинтересовались работники службы БХСС. При выборочной проверке документов они установили, что она неоднократно сдавала в тарный цех завода меньшее количество стеклянной посуды из-под молочных продуктов, чем то, которое указывала в накладных, оформлявшихся при ее получении в магазинах. В то же время в соответствующих накладных отражалась сдача Дьяченко такой компактной тары, которая ею в магазинах не принималась.
Так, в соответствии с накладной № 019611 7 октября 1975 г. в магазине № 21 Xарцызского ОРСа Дьяченко получила 6 тыс. бутылок емкостью 0,5 л на 900 руб. Однако на завод она сдала только 2 тыс. бутылок той же емкости на 300 руб.
Но в представленном Дьяченко в бухгалтерию ОРСа отчете недостача стеклотары, равная 600 руб., отражена не была.
Заведующая магазином Цукурова объяснила, что по просьбе Дьяченко ей вместо указанных в накладной 6 тыс. фактически было отпущено 2 тыс. бутылок. Разница же в стоимости стеклотары была изъята из выручки магазина.
Уже эти предварительные сведения указывали на наличие в ОРСе группы расхитителей. Однако необходимо было не только полно и объективно расследовать обстоятельства их преступной деятельности, но и раскрыть основные методы и источники хищений, выявить всех причастных к ним лиц, установить причины и условия, способствовавшие их совершению.
Определенная сложность состояла в том, что оперативно-розыскные мероприятия и следственные действия необходимо было проводить как в магазинах Харцызского ОРСа, так и на Макеевском гормолзаводе, который является их основным поставщиком. Кроме того, уже в начале расследования стало ясно, что Дьяченко не могла совершать хищения и злоупотребления без помощи работников бухгалтерии.
Было установлено, что доставка с завода в розничную торговую сеть молочных продуктов и из магазинов на завод стеклотары фиксировалась в приемо-сдаточных накладных установленного образца с указанием количества и номенклатуры товарно-материальных ценностей. Но через каждые четыре дня Дьяченко представляла в бухгалтерию Харцызского ОРСа отчет, в котором указывала стоимость полученной ею молочной продукции и сданной на завод тары на бланках, отпечатанных типографским способом без согласования с какими-либо вышестоящими инстанциями самим Харцызским ОРСом, в котором не отражались номенклатура и количество полученных на заводе молочных продуктов и сданной на него тары.
Анализ документов показал, что Дьяченко при получении в магазинах стеклотары в накладных отражала ее в завышенном количестве. В то же время она документально оформляла сдачу на завод такого количества компактной оборотной тары, стоимость которого равнялась стоимости приписанной стеклянной посуды. Следовательно, Дьяченко в одном и том же отчете отражала движение стеклянной посуды, которое должно было учитываться как движение тары, и собственно тары (впоследствии это было подтверждено документальной ревизией и судебно-бухгалтерской экспертизой). Однако такие отчеты принимались от нее бухгалтерией Харцызского ОРСа. Более того, документы свидетельствовали о том, что Дьяченко сдавала в тарный цех завода меньше стеклотары, чем числилось в накладной о ее приемке от магазинов, почти ежедневно.
Таким образом, предварительный анализ документов позволил определить основной способ совершения Дьяченко хищений. Воспользовавшись тем, что в бухгалтерии Харцызского ОРСа компактная оборотная тара и стеклянная посуда учитывались вместе, Дьяченко по договоренности с некоторыми работниками молочных отделов и магазинов завышала в накладных количество фактически полученной ею в этих торговых точках стеклотары, а затем изымала из выручки магазинов денежные суммы, равные стоимости приписанной стеклотары. Образовывавшуюся недостачу оприходованной стеклянной посуды Дьяченко «возмещала» сдачей на равную ей сумму компактной оборотной тары. И такие преступные операции не находили отражения в официальном бухгалтерском учете.
Уже в начале расследования благодаря внимательному изучению товарных отчетов, первичных приходно-расходных документов, а также ознакомлению с характером документооборота были установлены не только методы хищения, но и обстоятельства сокрытия их в бухгалтерском учете.
Анализ документов позволил тщательно подготовиться к допросу Дьяченко и использовать при его проведении такие тактические приемы, которые должны были привести к успеху.
После предъявления соответствующих документов Дьяченко вынуждена была признать, что в период с июля 1975 по октябрь 1976 г. она с ведома ряда работников торговли при получении от них стеклянной посуды совершала приписки в соответствующих накладных и изымала из выручки магазинов деньги в сумме, равной стоимости приписанной стеклотары. Для сокрытия возникавшей при этом недостачи стеклотары оформлялись или фабриковались накладные о сдаче на завод тетрапаков, контейнеров и других видов компактной тары.
Дьяченко также показала, что эти хищения она совершала при содействии старшего экономиста бухгалтерии Харцызского ОРСа Синельник, которая обрабатывала ее отчеты.
Однако, рассказав о способах и методах совершенных ею хищений, Дьяченко отказывалась давать более или менее правдивые показания о том, где она приобретала компактную тару. Поэтому была назначена ревизия документов, характеризовавших весь период хозяйственной деятельности Дьяченко.
Перед ревизорами ставилась задача восстановить количественный учет всей номенклатуры товарно-материальных ценностей, за которые отчитывалась Дьяченко, и определить фактическое количество полученной ею в магазинах стеклотары.
Ревизия, в проведении которой принимала участие и сама Дьяченко, установила, что в соответствии с накладными за весь период своей работы она получила в розничной сети Харцызского ОРСа для последующей сдачи на молочный завод стеклянной посуды на 142 124 руб. Фактически же посуды было сдано на 96 545 руб.
Таким образом, Дьяченко недосдала стеклотары на 45 579 руб. Вместе с тем, как отражалось в накладных, она сдала на Макеевский гормолзавод на эту сумму тетрапаки, металлические ящики и контейнеры.
Было принято решение: не дожидаясь завершения ревизии, расследовать злоупотребления, допущенные Дьяченко в каждом из обслуживаемых ею магазинов, и установить работников розничной торговли, состоявших с ней в преступной связи. Данное обстоятельство обусловливалось тем, что по мере обработки соответствующих документов были выявлены приписки в документах о получении Дьяченко стеклотары в различных магазинах. Например, в накладных о приемке стеклянной посуды от магазина № 21 было приписано стеклотары на 22 879 руб. Работники этого магазина Цукурова, Лифанова, Ходаненок, Пермякова и другие признали, что по предложению Дьяченко они в соответствующих накладных дописывали определенное количество стеклотары, а затем изымали из выручки магазина и похищали денежные суммы, равные стоимости приписанной стеклянной посуды. Таким же образом в магазине № 13 было похищено 16 515 руб., в магазине № 15—1730 руб. и т. д.
К хищениям оказались причастными 18 работников 8 торговых предприятий Харцызского ОРСа. Они заявили, что инициатором хищений была Дьяченко, которая присваивала себе большую часть денег, изъятых из выручки магазинов. Однако при допросе этих лиц не удалось установить, где Дьяченко приобретала компактную тару. Признавая себя виновными в совершении хищений, все допрошенные торговые работники говорили о том, что не знают, каким образом Дьяченко скрывала эти хищения. Ничего нового не дали и показания старшего экономиста Синельник. Она, ссылаясь на. установленный в Харцызском ОРСе порядок суммарного учета стеклянной посуды и компактной тары, утверждала, что не отражала в бухгалтерских документах недостачу стеклотары потому, что после каждого такого случая Дьяченко представляла ей документы о сдаче на ту же сумму компактной тары. Синельник заявила, что ей не было известно, откуда Дьяченко брала эту тару. В то же время она признала, что ежемесячно в период составления сводных отчетов получала от Дьяченко 30— 40 руб. именно за то, что не отражала в промежуточных отчетах недостачу стеклотары и наличие излишков компактной тары.
Изобличению Синельник способствовал также глубокий анализ обработанных ею документов. Работники торговли, причастные к хищениям, и Дьяченко в основном не отрицали выводов документальной ревизии. Однако, учитывая определенную сложность данного уголовного дела, было принято решение о проведении судебно-бухгалтерской экспертизы. Она должна была не только подтвердить объективность выводов ревизии, но и выявить основные ошибки и нарушения в осуществлении бухгалтерского учета, чтобы впоследствии внести конкретное мотивированное представление об устранении условий, способствовавших совершению в течение длительного времени хищений и злоупотреблений.
В заключении судебно-бухгалтерской экспертизы были отмечены грубые нарушения учета стеклянной посуды и компактной оборотной тары в бухгалтерии Харцызского ОРСа, указано о применении нестандартных бланков и т. д.
Несмотря на, казалось бы, ясную фабулу дела и установление всех обстоятельств хищений денег из выручки магазинов, а также сокрытия этих хищений в бухгалтерском учете, основной вопрос следствия (об источниках хищений) оставался невыясненным. Это не позволяло определить ту организацию, которой был причинен материальный ущерб преступными действиями Дьяченко, четко сформулировать обвинение, дать юридическую квалификацию ее преступной деятельности.
В целях установления источников хищений совместно с работниками службы БХСС была проведена значительная работа. При этом выдвигались и проверялись различные версии. В частности, была выдвинута версия о том, что, поскольку компактная тара являлась собственностью молочного завода, Дьяченко, вступив в преступную связь с работниками его тарного цеха, могла приобретать ее у них. На правдоподобность этой версии указывала и попытка Дьяченко в июле 1976 г. завысить в накладной количество фактически сдававшейся ею в тарный цех компактной тары. Кроме того, в ходе проведенных работниками службы БХСС оперативно-розыскных мероприятий был выявлен ряд грузчиков различных торговых организаций, непосредственно на территории завода за бесценок (1—2 руб.) продававших Дьяченко металлические ящики и тетрапаки, которые она затем сдавала в тарный цех Макеевского гормолзавода якобы от Харцызского ОРСа. Допрошенные по данному делу грузчики Шалимова, Сопова, Алтухов, Вайновский и другие признали эти факты и подтвердили свои показания на очных ставках между ними и Дьяченко.
Понимая беспочвенность дальнейшего запирательства, Дьяченко вынуждена была признать, что она периодически непосредственно на территории молочного завода скупала у различных лиц похищенную ими тару и сдавала ее в тарный цех от Харцызского ОРСа. Созналась она и в факте установления преступной связи с приемщицами тарного цеха Кузовлевой, Феклистовой, Клинниковой и другими, которые за определенное вознаграждение выдавали ей приемные накладные на тару, которая фактически не сдавалась.
Эти сведения об источниках хищений обусловили необходимость проведения комплекса следственных мероприятий непосредственно на Макеевском гормолзаводе. Документальная ревизия движения компактной тары и инвентаризация показали, что на этом предприятии не обеспечивалась должная сохранность тары, она не инвентаризовалась, неправильно складировалась, по фиктивным и сомнительным актам списывалась. Так, только за 1975—1976 гг. на заводе совершенно безосновательно было списано такой тары на сумму свыше 64 тыс. руб. Эти факты вынуждены были признать начальник тарного цеха Соловьева, его приемщицы Кузовлева и Феклистова, работник бухгалтерии Умеренко и другие.
Таким образом, со всей очевидностью было доказано, что источником хищений, которые совершила Дьяченко, была компактная тара, расхищавшаяся на молочном заводе, которому в результате преступной деятельности Дьяченко и других лиц в конечном итоге и был причинен материальный ущерб.
Материалы о незаконном списании на Макеевском гормолзаводе компактной тары и о преступно-халатном отношении его должностных лиц к сохранности материальных ценностей были выделены в отдельное производство.
В процессе расследования данного дела проводилась большая и целеустремленная работа по возмещению материального ущерба, причиненного Дьяченко и лицами, состоявшими с ней в преступной связи. Наряду со своевременным проведением обысков, выемок, наложения ареста на имущество, проверки наличия вкладов в сберегательных кассах лицам, причастным к хищениям, указывалось на необходимость добровольного возмещения причиненного ими ущерба. После окончательного установления суммы похищенного в том или ином магазине всем лицам, причастным к этим хищениям, разъяснялось положение п. 1 ст. 40 УК УССР о том, что добровольное возмещение ущерба является смягчающим ответственность обстоятельством, и предлагалось изъятые из выручки магазинов деньги добровольно внести в кассу Харцызского ОРСа.
Это привело к положительным результатам. Бывшая заведующая магазином Цукурова внесла 3 тыс. руб., продавец Манько — свыше 1,5 тыс., Толокнова — 2 тыс. руб. и т. д. Таким образом, уже к концу расследования материальный ущерб был полностью возмещен. По настоящему делу к уголовной ответственности были привлечены 30 человек. Все они признаны судом виновными и приговорены к различным мерам наказания.
И. К. Сидоров, старший следователь по особо важным делам следственного управления УВД Донецкого облисполкома
